某大型肉制品生产企业甲公司的生产技术非常先进，将猪、牛等畜禽从设备的一头赶进去，在设备的另一头出来的就是一根根包装精良、美味可口的火腿肠。听完相声，笑过之后，笔者却想到，有时候企业需要将生产过程进行一定的拆分，以享受税收优惠待遇。本文以甲公司的生产经营活动为例，分析企业“同一”项目如何才能享受不同的所得税待遇。
    业务拆分 享受优惠
    甲公司的主营业务为火腿肠等精加工肉制品的生产销售，下设屠宰厂和肉制品分厂两个核算单元，每个核算单元都是一个利润中心，分别独立核算。其中，屠宰厂负责畜禽的收购、屠宰、分割、冷藏，其生产工艺流程为：畜禽进厂→编号标志→宰前检验→过磅入圈→出圈付宰→麻电剥皮→宰后检验→分割预冷→白条分割→冷藏储存→装箱入库。肉制品分厂则以屠宰厂分割后的冷鲜肉为原料肉做肉制品精深加工，其生产工艺流程为：原料肉接收→解冻→修整→绞制→斩拌→搅拌→灌装→烟熏炉工艺→晾制→剪节包装→二次杀菌冷却→装箱入库。
    就甲公司全部生产经营活动来说，唯一的生产经营项目就是肉制品精加工，但可以按照对农产品进行加工的精度和深度，将全部生产环节归为肉制品初加工和深加工两个项目。
    《享受企业所得税优惠政策的农产品初加工范围（试行）（2008年版）》第二条第一项第一款所列明的农产品初加工项目是指肉类初加工，具体包括：通过对畜禽类动物宰杀、去头、去蹄、去皮、去内脏、分割、切块或切片、冷藏或冷冻、分级、包装等简单加工处理，制成的分割肉、保鲜肉、冷藏肉、冷冻肉、绞肉、肉块、肉片、肉丁。而《企业所得税法实施条例》第八十六条第一项第七款所列的农产品初加工项目，可以按照《企业所得税法》第二十七条第一款的规定免征企业所得税。
    就甲公司整体生产经营项目而言，不能享受减征或免征企业所得税的优惠，但其生产链条的前一阶段，即从畜禽进厂直到分割肉的装箱入库，属于《范围》列明的可以享受免征企业所得税的农产品初加工项目。出于企业所得税优惠政策的考虑，在不影响正常生产经营的情况下，甲公司对其整体生产经营活动划分为肉制品初加工和肉制品精深加工两个项目或两个生产阶段，分别归属于屠宰厂和肉制品厂两个相对独立的核算单元，为“同一”项目享受不同的所得税待遇打下基础。
    优惠项目的所得须单独计算
    《企业所得税法实施条例》第一百零二条规定，企业同时从事适用不同企业所得税待遇项目的，其优惠项目应当单独计算所得，并合理分摊企业的期间费用；没有单独计算的，不得享受企业所得税优惠。甲公司要想享受所得税优惠，必须将肉制品初加工项目“单独计算所得，并合理分摊企业的期间费用”。
    首先，肉制品初加工项目所得的计算应按照独立交易原则，即按照没有关联关系的交易各方，按照公平成交价格和营业常规进行业务往来遵循的原则来计算。其价格的确定可以参照《企业所得税法实施条例》第一百一十一条规定的调整方法，即按可比非受控价格法、再销售价格法、成本加成法、交易净利润法、利润分割法或其他符合独立交易原则的方法确定。
    实际经营中，这类企业除了肉制品精加工销售之外，一般还会将部分初加工的肉制品直接销售出去。在这种情况下，计算向肉制品精深生产加工结转的肉制品初加工项目所得时，其价格可依照直接销售出去的初加工肉制品的价格确定。
    其次，肉制品初加工项目期间费用的合理分摊。除了将发生在肉制品初加工阶段的水费、电费、人工费直接归集之外，还需将属于屠宰厂和肉质制品厂发生的公共期间费用按照合理的分摊比例进行计算归集。
    “同一”项目享受不同所得税待遇应用举例
    2010年甲公司全年实现营业收入29亿元，假设全部为主营业务收入，营业成本26亿元，期间费用1.1亿元，企业所得税适用税率为25%。其中，屠宰厂的产成品分割肉按市场价计算应视同实现销售收入24.3亿元（假定全部转给肉制品分厂使用），营业成本为23亿元（其中发生的制造费用为1000万元），应直接归属的期间费用为4000万元；肉制品分厂耗用的原材料除从屠宰厂转移过来的分割肉之外，还耗用外购的香料、肠衣等辅助生产原料成本合计3亿元，应直接归属的期间费用为6000万元，该肉制品分厂发生的生产成本中的制造费用为4000万元。屠宰厂和肉制品分厂公共分摊的期间费用按各自发生的制造费用之比确定（已事先向主管税务机关备案）。
    （一）按一个项目核算应纳所得税额
    应纳所得税额＝（营业收入－营业成本－期间费用）×适用税率＝（290000－260000－11000）×25%＝4750（万元）。
    （二）单独计算农产品初加工项目所得时的应纳所得税额
    1.屠宰厂应分摊的公共期间费用＝公共期间费用×屠宰厂发生的制造费用÷（屠宰厂发生的制造费用＋肉制品分厂发生的制造费用）＝（11000－4000－6000）×1000÷（1000＋4000）＝200（万元）。
    2.肉制品分厂应分摊的公共期间费用＝公共期间费用×肉制品分厂发生的制造费用÷（屠宰厂发生的制造费用＋肉制品分厂发生的制造费用）＝（11000－4000－6000）×4000÷（1000＋4000）＝800（万元）。
    3.屠宰厂应纳税所得额（免税所得额）＝屠宰厂内转销售收入－屠宰厂营业成本－屠宰厂直接期间费用－屠宰厂应分摊的公共期间费用＝243000－230000－4000－200＝8800（万元）。
    4.肉制品分厂应纳税所得额＝肉制品分厂销售收入－肉制品分厂营业成本－肉制品分厂直接期间费用－肉制品分厂应分摊的公共期间费用＝290000－243000－30000－6000－800＝10200（万元）。
    5.应纳所得税额＝（应纳税所得额－免税所得额）×适用税率＝（290000－260000－11000－8800）×25%＝2550（万元）。
    或者应纳所得税额＝肉制品分厂应纳税所得额×适用税率＝10200×25%＝2550（万元）。
    （三）享受不同所得税待遇情况下的账务处理（单位：亿元）
    1.屠宰厂相关账务处理
    向肉制品厂销售产品时
    借：内部往来——肉制品厂 27.46
    贷：主营业务收入    24.3
    应交税费——应交增值税（销项税额） 3.16。
    结转成本时
    借：主营业务成本 23
    贷：产成品 23。
    2.肉制品分厂相关账务处理情况
    向屠宰分厂购买原料时
    借：原材料 24.3
    应交税费——应交增值税（进项税额） 3.16
    贷：内部往来——屠宰分厂 27.46。
    3.屠宰厂、肉制品期末将利润上交总公司
    借：主营业务收入
    贷：内部往来——上级拨款
    主营业务成本
    4.总公司期末账务处理情况
    借：主营业务成本
    内部往来——拨付所属资金
    贷：主营业务收入。