前不久，财政部下发《关于执行企业会计准则的上市公司和非上市企业做好2010年年报工作的通知》（财会[2010]25号），要求执行新企业会计准则的上市公司和非上市企业做好2010年年报工作。现就通知中应关注的几个重点问题予以解读。

　　通知

　　应当做好首次执行企业会计准则的新旧衔接。从2010年1月1日起开始执行企业会计准则的企业，应当根据《企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则》及相关规定，编制《新旧会计准则股东权益差异调节表》，做好首次执行日的新旧衔接转换工作，并按照企业会计准则规定对2010年发生的交易或事项进行确认、计量和编制年报。

　　解读

　　新会计准则虽然已经施行近5年，随着与国际会计准则的进一步趋同，经历了从摸着石头过河到架桥横渡的过程，期间出台了会计准则解释第1号、第2号、第3号、第4号等一系列指导性文件。随着2010年新企业会计准则实施范围的进一步扩大，新旧衔接过程中，2010年报首先应做好《新旧会计准则股东权益差异调节表》，主要包括以下事项：长期股权投资差额、拟以公允价值模式计量的投资性房地产、因预计资产弃置费用应补提的以前年度折旧等、符合预计负债确认条件的辞退补偿、股份支付、符合预计负债确认条件的重组义务、企业合并、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以及可供出售金融资产、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债、金融工具分拆增加的权益、衍生金融工具、所得税、少数股东权益、B股、H股等上市公司特别追溯调整、其他等项目。

　　编制《新旧会计准则股东权益差异调节表》要求：

　　1.企业应当按照《企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则》第五条至第十九条的规定，以及企业会计准则解释第1号、第2号、第3号、第4号和《企业会计准则讲解（2008）》新旧变化的要求，结合自身特点和具体情况编制差异调节表，对相应的栏目进行调整，包括增加或减少栏目。

　　需要编制合并财务报表的公司，原则上应以合并财务报表为基础，依据重要性原则编制和披露差异调节表。

　　2.企业在编制差异调节表时，应对重要项目以附注形式进行说明。

　　通知

　　会计政策和会计估计应当如实反映企业的交易或事项，应当保持统一性和前后一致性。企业2010年变更会计政策和会计估计的，应当在附注中充分说明变更的性质、内容和原因，不得滥用会计政策或随意变更会计估计。企业应当对相同或者相似的交易或事项采用相同的会计政策进行处理。在编制合并财务报表时，企业集团的会计政策应当统一，子公司采用的会计政策应当与母公司保持一致。

　　解读

　　一致性原则，属财务会计原则之一，指各个会计期间所用的会计方法和程序应当相同，不得随意变更。子公司采用的会计政策应当与母公司保持一致。违反一致性原则就会造成会计信息不准确，严重影响会计信息的质量。但仍有一些财会人员由于没有认识到这一原则的重要性，而在实际工作中不能自觉遵守该原则。特别是对于会计政策变更与会计估计变更的划分，许多人把握不准：

　　第一，以会计确认（资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润6要素）是否发生变更作为判断基础。会计确认的一般会引起列报项目的变更。

　　第二，以计量基础是否发生变更作为判断基础。《企业会计准则——基本准则》规定了历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等5项会计计量属性，是会计处理的计量基础。

　　第三，从列报项目是否发生变更作为判断基础，一般来说，对列报项目的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。

　　第四，根据会计确认、计量基础和列报项目所选择的、为取得与资产负债表项目有关的金额或数值（如预计使用寿命、净残值等）所采用的处理方法，不是会计政策，而是会计估计，其相应的变更是会计估计变更。

　　通知

　　同一交易或事项在A股和H股的财务报告中，应当采用相同的会计政策和会计估计，不得在A股和H股财务报告中采用不同的会计处理。内地与香港会计准则已经实现等效（长期资产减值转回除外），同时发行A股和H股公司的财务报告不应存在差异。2010年年报中，内地与香港会计处理差异仍未消除的，应当在附注中充分说明原因及消除的措施。

　　解读

　　对于A股和H股差异，财政部《关于做好执行会计准则企业2008年年报工作的通知》（财会函[2008]60号）以及《企业会计准则解释第2号》等相关文件都作了不同程度的说明和解释，财会[2010]25文件只是对相关规定的重申，与2008年、2009年报表要求一致，没有差别。而改善A股和H股差异，逐步消除这种差异造成的编报成本等不利影响，提高准则的权威性、适用性和代表性，则是以后这些报表主体编报者需要继续努力的方向。

　　通知

　　正确识别企业集团内涉及不同企业的股份支付交易中有关各方的权利和义务，按照《企业会计准则第11号——股份支付》和《企业会计准则解释第4号》的规定，确认企业所获得的职工服务的成本或费用及相关的所有者权益或负债。

　　解读

　　《企业会计准则解释第4号》第七条中对会计处理的规定为：企业集团内发生的结算方和接受服务方不是同一企业的股份支付交易，结算企业以其自身权益工具结算的，应当将该股份支付交易作为权益结算的股份支付处理；以同一企业集团内其他企业的权益工具结算的，应当将该股份支付交易作为现金结算的股份支付处理。

　　接受服务企业应当区分有无结算义务进行处理，具有结算义务且授予本企业职工的是同一企业集团内其他企业权益工具的，应当将该股份支付交易作为现金结算的股份支付处理；没有结算义务或授予本企业职工的是本企业自身权益工具的，应当将该股份支付交易作为权益结算的股份支付处理。

　　《企业会计准则第11号——股份支付》要求股份支付为现金结算的，合计计入成本、费用的金额应当等于最终支付现金的金额。但是，根据《企业会计准则解释第4号》的规定，接受货物或劳务的一方在其自身财务报表中确认的成本并不等于负有结算义务的一方最终支付的现金。即接受服务方和结算义务方双方均不把实际支付的现金金额确认为自身的成本、费用。但是，在接受服务方和结算义务方同属的企业集团的合并报表层面，股份支付计入成本、费用的金额仍然等于最终支付现金的金额。

　　对于以现金为对价方式的股份支付，《企业会计准则第11号——股份支付》和《企业会计准则解释第4号》不同解释会产生报表信息不对称，所以，管理层在考虑交易安排时，应当慎重考虑不同方式承担结算义务对所涉及的各方自身财务报表的影响。

　　而对于个别财务报表，管理层对集团内的股份支付安排，确定哪一方负有结算义务，不同的会计处理直接影响企业的经营成果，则必要的信息披露会对报表使用者提供主要的决策参考。